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Sentencia Contencioso-Administrativo 1484/2018 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 4625/2017 de 09 de octubre del 2018
Relacionados:
Orden: Administrativo
Fecha: 09 de Octubre de 2018
Tribunal: Tribunal Supremo
Ponente: NAVARRO SANCHIS, FRANCISCO JOSE
Nº de sentencia: 1484/2018
Núm. Cendoj: 28079130022018100226
Núm. Ecli: ES:TS:2018:3634
Núm. Roj: STS 3634:2018
Encabezamiento
Fecha de sentencia: 09/10/2018
Tipo de procedimiento: R. CASACION
Número del procedimiento: 4625/2017
Fallo/Acuerdo:
Fecha de Votación y Fallo: 02/10/2018
Ponente: Excmo. Sr. D. Francisco Jose Navarro Sanchis
Procedencia: T.S.J.COM.VALENCIANA CON/AD SEC.3
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo
Transcrito por:
Nota:
R. CASACION núm.: 4625/2017
Ponente: Excmo. Sr. D. Francisco Jose Navarro Sanchis
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo
Excmos. Sres.
D. Nicolas Maurandi Guillen, presidente
D. Jose Diaz Delgado
D. Angel Aguallo Aviles
D. Francisco Jose Navarro Sanchis
D. Jesus Cudero Blas
D. Rafael Toledano Cantero
D. Dimitry Berberoff Ayuda
En Madrid, a 9 de octubre de 2018.
Esta Sala ha visto , constituida en su Sección Segunda por los Excmos. Sres. Magistrados que figuran indicados al margen, el recurso de casación nº
Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Francisco Jose Navarro Sanchis.
Antecedentes
a) Los cónyuges, don Esteban y doña Alejandra otorgaron el 6 de noviembre de 2008, ante el notario del Ilustre Colegio de Valencia don Ernesto Parragón Albella, escritura de liquidación de gananciales y de disolución de la comunidad de bienes existente sobre una vivienda que les pertenecía con carácter común, siendo dueños cada uno de la mitad indivisa. El inmueble se valoraba en 162.278 euros y, dada la indivisión, se adjudicó a la Sra. Alejandra. Los cónyuges presentaron autoliquidación del impuesto sobre actos jurídicos documentados como exento. Por la Oficina liquidadora se inició un procedimiento de comprobación limitada y se giró a doña Alejandra liquidación, por un importe a ingresar de 1.790,20 euros, en concepto de extinción de la comunidad de bienes, tomando como base imponible el valor de la totalidad de la vivienda.
Frente a esta liquidación, la contribuyente dedujo reclamación ante el TEAR de Valencia, que fue estimada por acuerdo de 22 de febrero de 2013.
b) La Sala de instancia dictó sentencia de 29 de junio de 2017, aquí impugnada, que desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Generalidad Valenciana. La sentencia razona lo siguiente, en síntesis (FJ 3º):
'...TERCERO.- Deberá partir de la convicción de que la escritura de 6-11-2008 encierra dos negocios o convenciones jurídicas susceptibles o no de gravarse por el IAJD.
Sobre esta cuestión esta Sala ya se pronunció en su sentencia 525, de 15 de mayo de 2015 (recurso 2368/2011) de forma estimatoria a las pretensiones de la demanda y en consonancia con la doctrina dominante en otros órganos jurisdiccionales ( SSTS de 12-11-1998 y 28-6-1999, STSJ de Cataluña de 13-3-2008, etc...).
Respecto a la tributación correspondiente al IAJD, debe partirse de la argumentación contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo, de 12 de noviembre de 1998, en la que se analiza un supuesto de otorgamiento de escritura pública de declaración de obra nueva, división horizontal y atribución de pisos a los dos condóminos, y se giraban dos liquidaciones del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, gravando por un lado la declaración de obra nueva, y por otro lado, la división horizontal a ella yuxtapuesta. En el fundamento tercero de la citada resolución se sostiene lo siguiente:
'Es cierto, como recoge el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central objeto de revisión jurisdiccional, que la división horizontal no entraña desaparición de la situación de comunidad precedente e incluso -añadimos nosotros- se produce habitualmente por las Empresas promotoras y constructoras sin que exista ningún condominio, como preparación, mediante el documento público y la inscripción registral, de la posterior enajenación de las viviendas y locales del edificio y en tales casos, es decir cuando se trata de una escritura autónoma, está sujeta al impuesto de Actos Jurídicos Documentados, pero cuando la división horizontal va seguida, sin solución de continuidad, por la adjudicación de los diferentes pisos y locales de manera individualizada a los miembros de la comunidad de propietarios titular proindiviso del edificio, no es más que un antecedente inexcusable de la división material de la cosa común, integrándose en la figura que la Ley invocada asimila a la disolución de sociedad.
En efecto, si resulta posible otorgar una escritura de división horizontal sin que se altere la titularidad común o exclusiva del inmueble, no lo es practicar la división material del edificio y adjudicar los pisos y locales a los comuneros sin haber realizado antes la división horizontal de los mismos y cuando esta se produce en el mismo acto de la disolución de la sociedad a que legalmente se equipara la disolución del condominio, no puede gravarse por ambos conceptos'.
En efecto, el hecho imponible del Impuesto, en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados, viene regulado en los arts. 27 y siguientes del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el
'Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuables, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los apartados 1 y 2 del art. 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en el art. 13.cinco de la Ley de Cesión de Tributos del Estado a las Comunidades Autónomas y de Medidas Fiscales Complementarias, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma 'Por su parte, el art. 4 de la anterior norma dispone:
'A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa'.
De la lectura de estos preceptos se deduce que el IAJD grava esencialmente el documento, es decir la formalización jurídica, mediante ciertos documentos notariales, de actos y contratos, no de hechos jurídicos inscribibles, siempre que dichos actos o contratos no estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de 'transmisiones onerosas''.
Conviene reseñar la argumentación contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo, de 12 de noviembre de 1998, en la que se analiza un supuesto de otorgamiento de escritura pública de declaración de obra nueva, división horizontal y atribución de pisos a los dos condóminos, y se giraban dos liquidaciones del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, gravando por un lado la declaración de obra nueva, y por otro lado, la división horizontal a ella yuxtapuesta.
En el fundamento tercero de la citada resolución se sostiene lo siguiente: 'Es cierto, como recoge el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central objeto de revisión jurisdiccional, que la división horizontal no entraña desaparición de la situación de comunidad precedente e incluso -añadimos nosotros- se produce habitualmente por las Empresas promotoras y constructoras sin que exista ningún condominio, como preparación, mediante el documento público y la inscripción registral, de, la posterior enajenación de las viviendas y locales del edificio y en tales casos, es decir cuando se trata de una escritura autónoma, está sujeta al impuesto de Actos Jurídicos Documentados, pero cuando la división horizontal va seguida, sin solución de continuidad, por la adjudicación de los diferentes pisos y locales de manera individualizada a los miembros de la comunidad de propietarios titular proindiviso del edificio, no es más que un antecedente inexcusable de la división material de la cosa común, integrándose en la figura que la ley invocada asimila a la disolución de sociedad.
En efecto, si resulta posible otorgar una escritura de división horizontal sin que se altere la titularidad común o exclusiva del inmueble, no lo es practicar la división material del edificio y adjudicar los pisos y locales a los comuneros sin haber realizado antes la división horizontal de los mismos y cuando esta se produce en el mismo acto de la disolución de la sociedad a que legalmente se equipara la disolución del condominio, no puede gravarse por ambos conceptos.
Así lo ha entendido en ocasiones anteriores el propio Tribunal Económico Administrativo Central, como ha puesto de manifiesto la apelante y se recoge en la invocada Sentencia de 4 de Abril de 1977, cuyo criterio debe ser reafirmado, dando lugar a la apelación y revocando el fallo de instancia, en este aspecto, en coherencia con lo pedido aquí, ya que tampoco ha planteado el apelante la posible no sujeción al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados'.
Consecuentemente, en los supuestos en los que en un mismo acto se formalice la disolución de una comunidad de bienes o ganancial y la extinción del condominio preexistente sobre un inmueble, con adjudicación a un comunero, solo procede que se liquide por el gravamen de actos jurídicos documentados la extinción del condominio, sin poder hacerlo por la disolución de los gananciales, al tratarse esta última de una operación antecedente e imprescindible de la división material de la cosa común; de forma que sólo cabrá una liquidación única por la modalidad gradual de actos jurídicos documentados por el concepto de extinción del condominio, y no por la división horizontal.
El siguiente paso a dar tiene que ver con el importe a gravar por el IAJD, es decir, determinar la base imponible que procede fijar en la adjudicación de la vivienda a la esposa, consecuencia sin duda de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad de arbitrar un procedimiento para no perpetuar la indivisión, que los cónyuges no están obligados a soportar.
Procede en, este punto reproducir la literalidad del art. 30.1 de la Ley reguladora del Impuesto (R.D.Leg. 1/1993 de 24 de septiembre) cuando dice que la base del impuesto, en las primeras copias que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado.
Ante las discrepancias entre las partes sobre la cuantificación de la base imponible, deberá ser resuelta la cuestión teniendo en cuenta la interpretación más acorde a la realidad civil subyacente a la operación y al principio de capacidad económica que se aflora en la operación, que debe informar las opciones legales transcritas y ha de servirnos de guía principal para resolver el caso enjuiciado.
El presente supuesto tiene como rasgo identificativo el que, a partir del negocio jurídico documentado, acaba extinguido un condominio sobre un inmueble, que se adjudica a un cónyuge por su carácter indivisible. La extinción del condominio, a diferencia de otros posibles supuestos, no es consecuencia de la división de la cosa común, sino de la perteneciente al otro cónyuge. La capacidad económica manifestada se limita exclusivamente a la parte alícuota del 50 % que uno transmite y otro adquiere, como sostiene el TEARCV acertadamente.
En tal sentido el negocio jurídico documentado no es muy diferente de una compraventa, hasta tal punto que en la hipótesis de que el adquirente del otro 50% transmitido hubiera sido de un tercero no comunero, entonces habría que calificar el negocio como una compraventa, lo que tendría como consecuencia que la cosa valuable, es decir, el derecho a tomar como base imponible del IAJD sería la parte alícuota adquirida de la cosa en propiedad, no la totalidad de dicha propiedad. Por ello, no parece asumible que la adquisición de la alícuota por uno de los dos comuneros deba ser gravada en mayor medida que si la hubiera adquirido un tercero; tampoco parece lógico que el tratamiento fiscal a efectos del IAJD dependa de si con la adquisición se extingue o no el condominio. Y si bien el valor económico de una cosa no dividida siempre es superior al de la suma de los valores de sus posibles alícuotas, hay que presumir que ese superior valor se refleja en la contraprestación dineraria que el comunero adquirente, que consolida la propiedad de la vivienda, satisface al cónyuge transmitente.
Resumiendo, si la esposa ya- contaba con una mitad indivisa del inmueble, y la disolución del condominio le proporciona la adjudicación de la otra mitad del proindiviso abstracto, resultará evidente que la operación debe reflejar la cuantía de la adjudicación, o sea, el 50% que se le adjudica por el otro comunero, pues no puede recibir la propiedad que ya tenía, sin que valga la pretensión de la Administración recurrente de que la base imponible refleje la totalidad del inmueble, pues solo se ha transmitido la mitad del mismo. En consecuencia, procederá desestimar el recurso contencioso-administrativo...'.
a) Los artículos 28, 30 y 31 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre por el que se aprueba el
Por providencia de 29 de enero de 2018, se dio traslado al Abogado del Estado del escrito de interposición para que pudiera oponerse al recurso, lo que efectuó en escrito de 6 de marzo de 2018, en el que solicita se dicte sentencia por la que se desestime la casación y se confirme la sentencia recurrida.
En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 LJCA, la Sección no consideró necesaria la celebración de vista pública, por lo que las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en providencia de 13 de julio de 2018, fijándose al efecto el día 2 de octubre de 2018, en el que efectivamente se deliberó, votó y falló, con el resultado que ahora se expresa.
Fundamentos
El objeto de esta sentencia consiste en determinar si la sentencia pronunciada por la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, impugnada en casación por el Abogado de la Generalidad Valenciana, es o no conforme a Derecho, para lo cual resulta preciso interpretar los artículos 28 y 30 del
En particular, el debate se centra en la determinación de la base imponible del IAJD en la escritura notarial que documenta la extinción del condominio entre cónyuges derivado de la disolución de la sociedad de gananciales, por virtud de la cual a la contribuyente se le adjudica el 50 por 100 del bien inmueble del cual ya disponía, por su propio derecho preexistente en la comunidad, el otro 50 por 100. La Administración gestora del impuesto cedido, la Comunidad Valenciana, considera que la base imponible viene determinada por la totalidad del valor del bien afectado por la traslación, mientras que para la Administración cedente, titular del tributo y que retiene la función revisora a través de los TTEA, lo transmitido es ese 50 por 100 necesario para consolidar la propiedad plena e íntegra en la reclamante, por lo que esa debe ser la base imponible.
Aunque no es discutible que las Comunidades autónomas, en su condición de gestoras del impuesto cedido, ostentan legitimación activa para accionar judicialmente frente a las resoluciones de los Tribunales económico-administrativos que resuelvan las reclamaciones formuladas en relación con sus actos de decisión relativos a tales impuestos, no lo es menos que en un entendimiento leal y adecuado de las instituciones jurídicas y de las relaciones entre las Administraciones públicas, tal ejercicio de pretensiones judiciales debería ser objeto de una prudente utilización, sin que deba aceptarse como natural que los Tribunales de justicia deban dirimir, habitualmente y en último término, las divergencias surgidas entre las Administraciones implicadas, que deberían encontrar otros cauces propios y específicos de entendimiento y solución a la hora de interpretar las leyes y normas reguladoras de tales tributos cedidos.
A tal efecto, resulta obvio que el derecho a la tutela judicial efectiva es, para las Administraciones públicas, algo sustancialmente distinto al que ostentan los ciudadanos como derecho fundamental derivado del artículo 24.1 CE, sino que para aquéllas es más bien una facultad instrumental concebida para asegurar el adecuada ejercicio de sus propias competencias -que es algo bien distinto-. Ello dificulta la comprensión de que, una vez decidida la cuestión jurídica interpretativa por el órgano administrativo de la Administración estatal llamado a ejercer legalmente, de modo dirimente, esa función revisora -como en este caso ha hecho el TEAR, en el seno del reparto de funciones propias del impuesto cedido-, no se aquiete la comunidad autónoma a la decisión tomada, aceptando las reglas de juego derivadas del reparto competencial en la ley.
Es preciso aclarar que sólo el artículo 30 del
Por su parte, el artículo 30 del
No hay regla específica, pues, en el citado precepto, acerca de la cantidad o cosa valuable en los negocios documentados notarialmente en que se divida la cosa común, pero el precepto nos revela, de una parte, que sirve en principio el valor declarado, lo que traslada a la Administración la carga de establecer cumplidamente su inexactitud; pero, de otra parte, habrá de estarse a la índole y objeto del negocio que se instrumenta notarialmente y, en el caso debatido, es claro y palpable que estamos en presencia de una concreción del dominio, bilateral, conmutativa, sinalagmática y onerosa, cuyo valor económico equivale a la parte de la cosa común que es objeto del negocio documentado en favor de la esposa como consecuencia de la disolución de la sociedad de gananciales y que, en el asunto que hemos de dilucidar, es el 50 por 100 del valor del inmueble, puesto que la otra mitad indivisa ya la poseía, a título dominical, por virtud de su propio derecho preexistente en el seno de la comunidad.
Tal es la razón de decidir, que puede ser completada, aun de forma analógica, con la previsión del artículo 61 del Reglamento, que a los efectos del gravamen bajo la modalidad de operaciones societarias, determina que:
Es cierto que, como hemos indicado, tales prevenciones se aplican a una modalidad tributaria diferente de la que ahora nos ocupa, pero también lo es que, de una parte, no es ajena a la determinación de la base imponible del IAJD, en ciertos negocios jurídicos, la que lo sea por razón del negocio jurídico subyacente que sea objeto de gravamen por el impuesto sobre transmisiones patrimoniales o por el de operaciones societarias, pues carecería de sentido que, si una misma relación jurídica está sometida a esta última (por ejemplo, por ejercerse una actividad económica) la base tomara en consideración
Refuerza las consideraciones anteriores la jurisprudencia de esta Sala establecida en nuestra sentencia de 28 de junio de 1999, que desestima el recurso de casación en interés de la Ley nº 8138/1998, que indica lo siguiente:
Es verdad que, de una parte, la expresada sentencia, pronunciada en el ámbito del desaparecido recurso de casación en interés de la Ley, no conforma la doctrina legal postulada por la Administración recurrente, dado el sentido desestimatorio de su fallo; y también lo es, de otra, que sus razonamientos no versan tanto sobre la base económica -y, desde el punto de vista fiscal, la base imponible- del negocio de división de la cosa común y adjudicación con compensación en metálico como en la interpretación sobre la naturaleza del negocio celebrado y su exclusión del ámbito del impuesto sobre transmisiones patrimoniales; pero, dicho lo anterior, no lo es menos que, en los amplios y atinados razonamientos de la sentencia se pone el centro de atención en el hecho de que la convención por virtud de la cual un cónyuge adquiere su mitad indivisa -e indivisible-, de la que ya poseía la otra mitad indivisa por razón de la comunidad que se extingue, compensando en su estricta parte al otro en el valor de tal mitad, no constituye un exceso de adjudicación y, por ende, una transmisión patrimonial en sentido propio, susceptible de gravamen bajo la modalidad del impuesto sobre transmisiones patrimoniales.
Ello permite inferir racionalmente, con toda lógica, que el valor de lo que se documenta en una convención de esta clase no puede equivaler al de la totalidad del bien, inmueble en este caso, que es objeto de división, sino sólo el de la parte que se adquiere
Como acertadamente compendia su criterio el TEAR:
La cuestión cuyo esclarecimiento nos encomienda el auto de admisión es la de
La respuesta que hemos de ofrecer, en atención a todo lo expuesto y, fundamentalmente, en consideración a la jurisprudencia establecida por esta Sala en la sentencia citada y transcrita en su parte esencial, es que la extinción del condominio -en este caso, como consecuencia de la disolución de la sociedad de gananciales-, con adjudicación a uno de los cónyuges comuneros de un bien indivisible física o jurídicamente, cuando previamente ya poseía un derecho sobre aquél derivado de la existencia de la comunidad en que participaba, puede ser objeto de gravamen bajo la modalidad de actos jurídicos documentados, cuando se documenta bajo la forma de escritura notarial, siendo su base imponible la parte en el valor del referido inmueble correspondiente al comunero cuya participación desaparece en virtud de tal operación y, en este asunto, del 50 por 100 del valor del bien, como declaró el TEAR de la Comunidad Valenciana, en criterio ratificado por la Sala de instancia.
La conclusión no puede ser otra que la desestimación del recurso de casación promovido por la Comunidad Valenciana, porque la sentencia impugnada ha interpretado correcta y adecuadamente las normas sobre hecho imponible y base imponible del impuesto sobre actos jurídicos documentados, en los términos expuestos y, en particular, al considerar que
Es de añadir que, como indica la Sala sentenciadora, carecería de sentido que se hiciera de peor condición al cónyuge adjudicatario de la mitad indivisa que a un tercero que adquiriera, en virtud del mismo negocio jurídico, la parte del bien inmueble dividida y adjudicada, sin que haya razones para esa diferencia de trato.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.
Fallo
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido :
Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.
Así se acuerda y firma.
Nicolas Maurandi Guillen
Jose Diaz Delgado Angel Aguallo Aviles
Francisco Jose Navarro Sanchis Jesus Cudero Blas
Rafael Toledano Cantero Dimitry Berberoff Ayuda
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr. Don. Francisco Jose Navarro Sanchis, estando constituida la Sala en Audiencia Pública, de lo que certifico.