Caso donde se valora la tributación de la aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales en el ITPyAJD o ISD

PLANTEAMIENTO

Dos cónyuges están casados en régimen de gananciales y uno de ellos quiere aportar gratuitamente a la sociedad de gananciales dos fincas rústicas que ha recibido por herencia de su abuelo (y que, por tanto, son privativas). 

¿Esa aportación gratuita tributará en el ITPyAJD o en el ISD? 

RESPUESTA

En la medida en que se trata de una operación lucrativa, no tributará en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPyAJD, ni tampoco en el ISD por no ser la sociedad de gananciales sujeto pasivo de dicho impuesto. Ahora bien, dado que los bienes que se aportan son inmuebles, la escritura pública que recoja su aportación a la sociedad de gananciales quedará sujeta al ITPyAJD en su modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, al cumplirse los requisitos que exige el artículo 31.2 de la LITPyAJD; aunque exenta por aplicación del artículo 45.I.B).3 de la LITPyAJD.

A este respecto, la Dirección General de Tributos procedió a modificar su criterio previo en la consulta vinculante (V2921-21), de 19 de noviembre de 2021, de conformidad con la doctrina establecida por la sentencia del Tribunal Supremo n.º 295/2021, de 3 de marzo, ECLI:ES:TS:2021:1016, de la que se extraerían los siguientes aspectos básicos [consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0471-24), de 19 de marzo de 2024]:

«– La sociedad de gananciales se configura en nuestro ordenamiento jurídico como una comunidad en mano común o germánica; no existen, por tanto, cuotas, ni sobre los concretos bienes gananciales conformadores del patrimonio conjunto, ni sobre este; los cónyuges no son dueños de la mitad de los bienes comunes, sino que ambos son titulares conjuntamente del patrimonio ganancial, globalmente. Existe, pues, un patrimonio ganancial de titularidad compartida por los cónyuges el cual, carente de personalidad jurídica, no es sujeto, sino objeto del derecho, constituyendo un patrimonio separado distinto del patrimonio privativo de cada uno de los cónyuges, y que funciona como un régimen de comunidad de adquisiciones.

– La aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales se configura como un negocio jurídico atípico en el ámbito del Derecho de familia, que tiene una causa propia, distinta de los negocios jurídicos habituales traslativos del dominio, conocida como “causa matrimonii”, en la que cabe distinguir como nota diferencial de aquellos negocios su peculiar régimen de afección, en tanto que a los bienes gananciales se le somete a un régimen especial respecto a su administración, disposición, cargas, responsabilidades y liquidación, es decir la nota predominante de dicho negocio jurídico no es tanto la mera liberalidad, sino la intención de ampliar el patrimonio separado que conforma la sociedad de gananciales para atender más satisfactoriamente las necesidades familiares.

– Por ello, la aportación gratuita de bienes privativos a la sociedad de gananciales, en modo alguno constituye una donación al otro cónyuge, pues en ningún momento el bien aportado llega a formar parte del patrimonio privativo del otro cónyuge ni a ser copropiedad de ambos cónyuges, sino que la destinataria del acto de disposición, la beneficiara de la aportación, es la sociedad de gananciales, esto es, el patrimonio separado que es la comunidad de gananciales».

Por lo tanto, al no tratarse de un negocio jurídico oneroso, la aportación gratuita de bienes a la sociedad de gananciales es un supuesto no contemplado ni sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPyAJD, de acuerdo con el artículo 7.1.A) de la LITPyAJD.

En esa medida, se plantea su posible encaje en el artículo 3.1.b) de la LISD, que configura como hecho imponible del ISD «la adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, "intervivos"», si bien el artículo 1 de la LISD especifica que dicho impuesto «grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley». Así las cosas, y dado que la sociedad de gananciales constituye un patrimonio separado, carente de personalidad jurídica, no puede ser sujeto pasivo del ISD. 

Es cierto que el artículo 35.4 de la LGT considera que tendrán la consideración de obligados tributarios «las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición», pero esa posibilidad se supedita a que una norma con rango de ley así lo prevea expresamente, cosa que en este caso no sucedería. Como consecuencia de ello, la sociedad de gananciales, que es quien recibiría el bien privativo aportado de manera gratuita, no podría ser sujeto de gravamen por el ISD, tal como apunta la ya citada sentencia del Tribunal Supremo n.º 295/2021, de 3 de marzo, ECLI:ES:TS:2021:1016:

«(...) la aportación a título gratuito por un cónyuge de un bien privativo a su sociedad de gananciales no se encuentra sujeta al ITPAJD, ni puede ser sometida a gravamen por el Impuesto sobre Donaciones la sociedad de gananciales, como patrimonio separado, en tanto que sólo puede serlo las personas físicas y aquellas instituciones o entes que especialmente se prevea legalmente, sin que exista norma al efecto respecto de la sociedades de gananciales, y sin que quepa confundir la operación que nos ocupa, en la que el beneficiario es la sociedad de gananciales, con la aportación a título gratuito por un cónyuge de un bien privativo a favor del otro cónyuge».

A TENER EN CUENTA. Si la transmisión fuese onerosa, sí estaría sujeta al ITPyAJD en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, aunque exenta de conformidad con el artículo 45.I.B).3 de la LITPyAJD.

A pesar de todo, y tratándose de bienes inmuebles, la escritura pública que recoja la aportación a la sociedad de gananciales quedará sujeta al ITPyAJD en su modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, al cumplirse los requisitos que exige el artículo 31.2 de la LITPyAJD; aunque exenta por aplicación del artículo 45.I.B).3 de la LITPyAJD.